<< Март 2021 >>
  Пн. Вт. Ср. Чт. Пт. Сб. Вс.
> 1 2 3 4 5 6 7
> 8 9 10 11 12 13 14
> 15 16 17 18 19 20 21
> 22 23 24 25 26 27 28
> 29 30 31  1  2  3  4

Предложения по совершенствованию законодательства об ответственности за налоговые преступления


В последнее время улучшить параметры налоговой системы путем простого снижения ставок налогов не представляется возможным. Поэтому все больше внимания уделяется совершенствованию налогового администрирования, неотъемлемая часть которого – законодательная регламентация ответственности за общественно опасные нарушения налогового законодательства

Предложения по совершенствованию законодательства об ответственности за налоговые преступления

В последнее время улучшить параметры налоговой системы путем простого снижения ставок налогов не представляется возможным. Поэтому все больше внимания уделяется совершенствованию налогового администрирования, неотъемлемая часть которого – законодательная регламентация ответственности за общественно опасные нарушения налогового законодательства

Необходимость изменений

Несмотря на неоднократное редактирование законодателем налоговых статей Уголовного кодекса РФ1, проблемы остались неразрешенными, нормы статей по-прежнему не отвечают требованиям ясности и определенности. Усложненный порядок возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям2, создав комфортные условия для неплательщиков налогов, лишь несколько уменьшил степень угрозы для налогоплательщиков, тем самым усугубив проблему недобросовестной конкуренции за счет неуплаты налогов.

Очевидно, что любое «ослабление гаек» в механизме возбуждения уголовных дел, к которому настойчиво призывают представители правоохранительных органов, вновь приведет к обострению ситуации в сфере уголовного преследования.

Предлагаемые изменения в УК РФ: модельный законопроект

1. Статью 198 УК РФ изложить в следующей редакции.

«Статья 198. Уклонение от уплаты налогов

Уклонение от уплаты налогов, повлекшее возникновение недоимок в крупном размере, –

наказывается…

То же деяние, повлекшее возникновение недоимок в особо крупном размере, –

наказывается…

Примечания.

    Под уклонением от уплаты налогов в настоящей статье понимается непредставление налоговой декларации или иного документа налоговой отчетности либо включение в указанные документы заведомо ложных сведений.
    Недоимками в крупном размере признается сумма недоимок, превышающая 10 процентов общей суммы соответствующих налогов, подлежавших уплате за соответствующие налоговые периоды, но не менее одного миллиона рублей, а в особо крупном – превышающая 50 процентов общей суммы соответствующих налогов, подлежавших уплате за соответствующие налоговые периоды, но не менее пяти миллионов рублей.
    Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьей, а также статьей 199.1 настоящего Кодекса, освобождается от уголовной ответственности, если этим или иным лицом полностью уплачены суммы недоимок и соответствующих пеней в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.»

2. Статьи 199, 199.1 Уголовного кодекса Российской Федерации исключить.

Пояснения к предложениям

Описание состава преступления. Отличительная особенность предлагаемых изменений – простое и четкое описание состава налогового преступления. Важно, чтобы любой гражданин знал и понимал, за какое нарушение последует суровое наказание, иначе ослабляется превентивная функция уголовного законодательства.

Впервые предлагается дать законодательное определение такого уголовно наказуемого деяния, как уклонение от уплаты налогов. Согласно существующим формулировкам налоговых составов уголовно преследуемое уклонение происходит вполне определенным путем. Возникает «заманчивое» предположение: значит, можно уклониться каким-то иным путем, который не прописан в Кодексе и, следовательно, за него не существует ответственности?

При раскрытии в статье 198 УК РФ модельного законопроекта понятия «уклонение от уплаты налогов» было учтено, что законодательство о налогах и сборах предусматривает возможность как добровольного (в соответствии с п. 1 ст. 45 НК РФ – самостоятельного), так и принудительного порядка исполнения обязанности по уплате налога или сбора (п. 4 ст. 45 НК РФ). В этих условиях неуплата налога или сбора в добровольном порядке сама по себе не несет особой общественной опасности (криминальности), то есть не отвечает признакам преступления, предусмотренным в пункте 1 статьи 14 УК РФ.

По мнению Конституционного Суда РФ3, цель уклонения – избежать уплаты налога. Следовательно, уклоне-ние от уплаты налогов – это не сама по себе неуплата налога, а неправомерное поведение лица по созданию препятствий для осуществления налогового контроля; при этом лицо рассчитывает избежать не только добровольной, но и принудительной уплаты налога. Повышенная степень общественной опасности уклонения от уплаты налогов заключается в активном противодействии налоговому контролю, направленному на обеспечение конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги.

Необходимо признать, что уклонение – это не просто неуплата налогов, а введение налоговых органов в заблуждение относительно наличия налоговых обязательств с целью затруднить при осуществлении налогового контроля выявление недоимки и тем самым избежать уплаты налогов. С учетом существующей системы налоговой отчетности и взимания налогов уклонение возможно только путем намеренного непредставления налоговой декларации (налогоплательщиками) или расчета (налоговыми агентами) или путем внесения в такие документы налоговой отчетности заведомо ложных сведений.

При определении в модельном законопроекте квалифицирующих признаков уклонения от уплаты налогов учтено, что при любых способах уклонения от уплаты налогов не представляется или искажается налоговая отчетность с целью введения контролирующих органов в заблуждение относительно существования налогоплательщика и его налоговых обязательств.

Например, неотражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете приводит к неучету их при подаче налоговой декларации. В то же время, если операции по какой-либо причине не нашли отражения в бухгалтерском учете, но были учтены при составлении налоговой декларации, то серьезной общественной опасности не возникает, и в этом случае лицо подлежит лишь административной ответственности за нарушение правил ведения бухгалтерского учета.

Установление в уголовном законе достаточно формализованных признаков уклонения от уплаты налогов, предлагаемое в модельном законопроекте, предпочтительнее использования оценочной категории обмана, поскольку позволяет избежать сложностей при доказывании.

Отказ от ответственности за уклонение от сборов. Предлагается отказаться от ответственности за уклонение от уплаты сборов, чему есть несколько причин.

Во-первых, с 1 января 2005 г. в систему налогов и сборов входят только два вида сборов: государственная пошлина и сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов (ст. 13–15 НК РФ); размер данных сборов незначителен.

Во-вторых (и это главное) – как совершенно верно отмечается в «Комментарии к Уголовному кодексу РФ»4, «хотя закон и допускает возможность уклонения от уплаты сбора путем непредставления документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах обязательно, такая ситуация невозможна, потому что в силу природы сбора его уплата предшествует совершению в интересах плательщика сбора государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий (п. 2 ст. 8 НК РФ). Так что обязанности представления соответствующих документов, возлагаемой на плательщика сбора, как таковой не существует, поскольку уплата сбора происходит в отличие от налога не в силу существующей правовой обязанности, а в силу реализации субъективного права лица».

Таким образом, в связи с обретением системой налогов и сборов окончательного вида и отсутствием общественной опасности ответственность за уклонение от уплаты сборов не вызвана общественной потребностью, а значит, нецелесообразна.

Определение крупного и особо крупного размера недоимки. Одно из самых важных предлагаемых изменений – отказ от определения размера уклонения в твердых суммах и введение процентного соотношения общей суммы неуплаченных налогов к общей сумме налогов, подлежащих уплате за те же периоды, что и выявленная недоимка. Такой подход дает возможность уже при решении вопроса о возбуждении уголовного дела учитывать масштаб бизнеса, а также участие конкретного налогоплательщика в наполнении бюджета, порой немалое.

К тому же в силу чрезвычайной продолжительности законодательного цикла рассчитывать на своевременное изменение данной суммы трудно, поэтому необходимо установить критический порог не в абсолютных, а в относительных показателях.

Первый шаг в этом направлении уже был сделан: действующая с декабря 2003 г. редакция статей 198–199.1 УК РФ в определенной мере учитывает, что размер уплачиваемых налогов непосредственно зависит от результатов экономической деятельности и имущественного положения налогоплательщика. Законодателем выбрано в целом верное направление – принимать во внимание соотношение уплаченных и подлежавших уплате налогов.

Еще в 1999 г. Конституционный Суд РФ обратил внимание5 на необходимость соблюдения принципа соразмерности, который предполагает дифференциацию публично-правовой ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Именно учет соотношения неуплаченных налогов с общей суммой платежей при определении квалифицирующего размера ущерба позволяет обеспечить соблюдение принципа соразмерности при привлечении к уголовной ответственности за налоговые преступления.

Предлагаемое десятипроцентное пороговое значение крупного размера неуплаченных налогов кореллирует с определением грубого нарушения правил ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности как искажения сумм начисленных налогов или любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности – не менее чем на 10 процентов и в том и другом случае (ст. 15.11 КоАП РФ).

Пороговое значение неуплаченных налогов в любом случае не может быть менее общепринятой в законодательстве о бухгалтерском учете и отвечающей международной практике количественной характеристики уровня существенности (5–10 процентов). В налоговом законодательстве имеются примеры использования пятипроцентного критерия существенности (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Особо крупный размер уклонения предлагается установить с учетом отношения к крупному размеру как 1:5, существовавшего до внесения изменений в ст. 199 УК РФ в декабре 2003 г. (1000 и 5000 минимальных размеров оплаты труда). Признание особо крупным размером уклонения неуплату более половины подлежавших уплате налогов оправдано и с точки зрения психологии обычных налогоплательщиков.

За уклонение от уплаты налогов в меньших размерах, то есть если такое деяние не влечет уголовной ответственности, может быть установлена административная ответственность в КоАП РФ.

Отказ от неоправданного квалифицирующего признака. Предлагается отказаться от квалифицирующего признака в виде предварительного сговора группы лиц. Этот признак «при желании» легко применим к подавляющему большинству жизненных ситуаций, особенно в организациях (руководитель, главный бухгалтер, финансовый директор, налоговый консультант и «далее по списку»).

Отказ от выделения составов для физических лиц и организаций. Предусмотренный в настоящее время в примечаниях к статьям 198 и 199 УК РФ различный подход при определении крупного и особо крупного размеров уклонения в отношении физических лиц и организаций не соответствует закрепленному в статье 19 Конституции РФ принципу равенства при осуществлении экономической деятельности с регистрацией юридического лица или без таковой. Физическое лицо, избравшее формой предпринимательской деятельности организацию, поставлено в более привилегированное положение, нежели индивидуальный предприниматель. Представляется, что правовой режим организаций, особенно с учетом существования фирм-однодневок, должен быть строже, чем для индивидуальных предпринимателей, а в сфере ответственности – по крайней мере одинаков.

В связи с введением процентного критерия размера уклонения нет необходимости устанавливать отдельно ответственность за уклонение от уплаты налогов для физических лиц и организаций, тем более что к уголовной ответственности в любом случае привлекаются физические лица, а не организации. В других странах уголовная ответственность в зависимости от вида налога или субъекта не дифференцируется, поскольку уклонение от уплаты любых налогов одинаково опасно для общества. В связи с этим нет необходимости в разделении диспозиции и санкции двух статей – 198 и 199 УК РФ.

Отмена специального состава для налоговых агентов. Специальный состав для налоговых агентов предлагается исключить, поскольку нет принципиальной разницы между уклонением от уплаты путем намеренного неисполнения обязанности агента или путем намеренного неисполнения обязанности налогоплательщика.

Действительно, у агента есть свои специфические обязанности. Но уголовная ответственность предусматривается не для налогоплательщиков и налоговых агентов, а для физических лиц, которые могут использовать для уклонения от уплаты налогов самые различные формы и средства, в том числе неисполнение обязанностей налогоплательщиков и налоговых агентов.

В этом смысле статья 199.1 УК РФ является совершенно излишней, поскольку уклонение от уплаты налогов путем неисполнения обязанностей налоговых агентов подпадает под признаки составов преступлений, преду-смотренных статьями 198 и 199 УК РФ. Предлагаемая редакция статьи позволяет с минимальными затратами законодательного текста установить ответственность за уклонение путем неисполнения обязанностей налоговых агентов, поскольку умышленное неисполнение обязанности по представлению налоговой отчетности в виде сведений о налогах, подлежащих удержанию, также препятствует контролю за исполнением конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги, то есть является не чем иным, как уклонением от уплаты налогов.

По сути, модельным законопроектом предлагается объединить ныне действующие статьи 198, 199 и 199.1 УК РФ в новой редакции статьи 198.

Возможность погашения налоговой задолженности иным лицом. Примечание к статье 198 УК РФ в действующей редакции предусматривает освобождение от уголовной ответственности только в случае уплаты суммы недоимки, пеней и штрафов самим лицом, совершившим преступление.

Лицо, совершившее преступление (предусмотренное статьями 199 и 199.1 УК РФ), освобождается от ответственности, если само уплатит начисленные суммы либо если эти суммы уплатит организация, уклонение от уплаты налогов с которой вменяется данному лицу6. Ограничение возможности погашения задолженности другим лицом, по нашему мнению, не имеет серьезных оснований.

Вывод7 Конституционного Суда РФ о том, что платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим7, не может препятствовать возможности погашать налоговую задолженность третьим лицом для целей освобождения от уголовной ответственности.

Во-первых, Суд не проверил первый абзац пункта 1 статьи 45 НК РФ, где установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, на соответствие Конституции РФ. Следовательно, его выводы не могут считаться сделанными на основе и в рамках специального полномочия, предусмотренного законом8.

Во-вторых, вывод Суда построен на формальном, а значит, малоубедительном сопоставлении нескольких статей самого Налогового кодекса РФ, без учета того, что уплата налогов другими лицами не создает существенных или непреодолимых препятствий для налогового администрирования, а напротив, лишь способствует выполнению конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги.

Следует отметить, что, несмотря на требование пункта 2 статьи 333.18 НК РФ уплачивать пошлину самим плательщиком, Президиум ВАС РФ признал возможность уплаты пошлины третьим лицом. Суд разъяснил, что «государственная пошлина может быть уплачена представителем от имени представляемого. Уплата государственной пошлины с банковского счета представителя прекращает соответствующую обязанность представляемого. В платежном документе на перечисление суммы государственной пошлины в бюджет с банковского счета представителя должно быть указано, что плательщик действует от имени представляемого»9.



Автор: Руководитель Центра от 12.02.2013   |  Оценка  




 
  




Вы не можете комментировать!
CMS Status-X